Vergi Hukuku ve İlkeler-Bumin Doğrusöz

Referans Gazetesi-11.06.2009

Bumin DOĞRUSÖZ

VERGİ HUKUKU VE İLKELER

Bu köşede genelde vergi sorunlarını irdelemeye çalışıyorum. Bu irdelemeleri, tabii ki belli hukuk ilkeleri ışığında yapmaya çalışıyorum. Bu ilkeler doğal olarak, belli. Bu ilkeleri herkes biliyor. Biliyor da iş uygulamaya gelince kafalar karışıyor. İdare daha çok vergi almanın, mükellef ise daha az ödemenin peşine düşüyor.

İşte bu noktada çatışan menfaatleri belli ilkeler içerisinde dengelemek ve bu çatışmada adil çözümler üretmek, vergi hukukuna ve vergi yargıcına düşüyor.

Bu nedenle biz de işe baştan başlayalım, ilkleri bir kez daha toparlayalım istedik.

Anayasamızın pek çok hükmü vergi hukuku ile ilgilidir. Örneğin anayasanın temel hak ve özgürlüklere ilişkin hükümleri vergilendirme yetkisinin sınırları bakımından, Anayasa Mahkemesi’ne ilişkin hükümleri vergi kanunlarının anayasallık denetimi bakımından, idarenin yargı denetimine ilişkin hükümleri vergilendirme işlemlerinde hukuka uygunluğun sağlanması bakımından, kanunların yapılışına ilişkin hükümleri vergi kanunlarının yapılışları bakımından, bütçe ile ilgili hükümleri yürütme organına verginin tahsil yetkisinin verilmesi bakımından vergi hukuku ile ilgilidir.

Bir vergi sistemini anayasanın özgürlükler ve kişi hakları ile ilgili hükümlerine bakmadan, hâkim güvencesi ve yargı denetimine ilişkin hükümleri bir kenara bırakarak değerlendirmek olanaksızdır.

Ancak anayasa maddelerinden ikisi, 73 ve 167/2 maddeleri, doğrudan vergi hukukunu hedef almakta ve vergi hukukunun temel ilkelerini belirlemektedir. Bu maddelerden 167/2. madde dış ticaret üzerine getirilecek mali yükümlülüklere ilişkin olup, vergilendirme ilkeleri bakımından asıl önem taşıyan 73. maddedir.

Anayasanın 73. maddesinin 1. fıkrasına göre, “Herkes kamu giderlerini karşılamak üzere mali gücüne göre vergi ödemekle yükümlüdür.”

Anayasa düzenlemeleri soyut kuralları, ilkeleri içerir. Bu soyut kuralların içerikleri, normlar hiyerarşisinde aşağı doğru indikçe somutlaşır ve ilkelerin içi doldurulmaya, kurallar yaşama aktarılmaya başlanır. Anayasa-Kanun-KHK-Tüzük-Yönetmelik şeklinde düzenlemeleri yukarıdan aşağıya sıralayan ve alttaki normun üstündekilere aykırı olamayacağını ifade eden normlar hiyerarşisinde, üstte bulunan normlar ilkelere, daha altta bulunan normlar ise uygulamaya yakındır. Bu nedenle üstte yer alan normun yaratıcılığının çok, uygulanırlığının az, altta bulunan normların ise uygulanırlığı çok, yaratıcılığının az olduğu söylenir. Kanun; genel tebliğle genel tebliğ sirkülerle sirkülerler de muktezalarla değiştirilemez.

Sanal hukuk metinleri sirkülerler ile mükellef hukuku düzenlenemez.

Vergi hukukunun anayasal ilkelerini yaşama geçiren asli küme vergi kanunlarıdır.

İstisna veya muafiyetlerin, anayasa ile bağdaşabilmesi, ancak bir anayasal dayanağa sahip olmasına bağlıdır. Aksi halde anayasaya aykırı düşerler. Örneğin, sakatlık indiriminin devlete sakatları koruma görevi yükleyen anayasa hükmüne dayanması gibi. Anayasal dayanağı olmayan istisna ve muafiyetler, herkesin vergi ödemesi buyruğu ile çelişir ve adaletsizlik yaratır.

Herkesin mali gücüne göre vergi ödemesi ilkesi, sadece vergi kanunlarındaki düzenlemelerle ihlal edilmez. Bazen fiili olgular da bu ihlali yaratabilir. Örneğin, etkin bir denetimin olmayışı da verginin genelliğini ve eşitliğini zedeler. Denetimsizlik, vergi kanunlarına uymayanlar lehine, uyanlar aleyhine adaletsizlik yaratır, piyasalardaki rekabet düzenini bozar. Öte yandan anayasadaki “herkes (…) vergi öder” düzenlemesi, herkese ödeme, devlete de ödetme ve tahsil etme yükümlülüğü getirmektedir. Devletin denetimde zaaf göstermesi, vergiyi almaması veya alamaması da özünde anayasayı ihlal sonucunu doğurur. Tahsilatın tahakkuka oranı, aynı zamanda vergi idaresinin bu anayasal buyruğu yerine getirme oranını da gösterir.

Anayasa verginin, herkesin mali gücüne göre alınmasını, vergi salınırken “mali güç ilkesinin” gözetilmesini emretmiştir. Ancak uygulamada, özellikle kazanç üzerinden alınan vergilerde mali güç ilkesinin yaşama aktarılmış olduğunu hiç kimse söyleyemez. Özellikle kazanç vergilemesinde, kazanç veya iratları üniter yapının dışına çıkartan beyan dışı bırakma, nihai vergiyi stopaj yolu ile alma gibi düzenleme ve uygulamalar mali güç ilkesini zedelemektedir.

Öte yandan dolaylı vergiler, içlerinde doğal olarak mali güç ilkesini barındırmazlar ve bu vergilere hâkim olacak ilkeler, dolaysız vergilerde olduğu gibi anayasal ilke düzeyinde pek fazla düzenlenmemiştir. Türk vergi sisteminin ağırlığının dolaylı vergilere verilmesinin, anayasa ile oluşturulmak istenen sistemle bağdaştığını söylemek bu açıdan pek mümkün değildir.

İlkeler burada bitti sanmayın. Bu konuya gelecek yazımda da devam edeceğim.